Разъяснение УФНС РФ по Республике Татарстан от 18.04.2007 г № Б/Н

Вопросы применения УСН

Все изменения, внесенные в главу 26.2 "Упрощенная система налогообложения" в 2006 году, плавно перетекли в 2007 год. Изменения, которые будут внесены в 2007 году, начнут действовать с 2008 года. В отличие от "вмененки", переход на "упрощенку" происходит в добровольном порядке.
При переходе на УСН стоит обратить внимание на ряд позиций, определенных статьей 346.12 НК РФ, которые являются критериями перехода:
1) Уровень дохода за 9 месяцев до перехода на УСН не должен превышать 15 млн рублей. Эта сумма индексируется на коэффициент-дефлятор, который ежегодно устанавливает Минэкономразвития РФ;
2) Не вправе применять УСН организации, имеющие филиалы и представительства. Для того, чтобы подтвердить статус филиала или представительства, необходимо данные позиции прописать в учредительных документах основной организации. Филиалы и представительства работают по доверенности, выданной головной организацией, и имеют отдельные расчетные счета. Структурные подразделения в соответствии со статьей 11 НК РФ не являются филиалами и представительствами. То есть если организация имеет структурные подразделения, это не мешает ей находиться на УСН;
3) Упрощенную систему налогообложения имеют право применять лица, не упомянутые в пункте 3 статьи 346.12 НК РФ;
4) У организаций, совмещающих УСН и ЕНВД, следует суммарно просчитывать по итогам отчетного и налогового периодов только два критерия: среднесписочную численность и стоимость внеоборотных активов, с 1 января 2006 года суммарный критерий по доходам исключен.
ПЕРЕХОД НА УСН И ВЫБОР ОБЪЕКТА НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ
Для того, чтобы действующей организации или работающему индивидуальному предпринимателю перейти на УСН, необходимо подать заявление в период с 1 октября по 30 ноября ежегодно. В заявлении необходимо просчитать доход, указать выбранный объект налогообложения. Когда выбирается объект налогообложения "доходы", ставка составляет 6 процентов, а когда "доходы, уменьшенные на сумму расходов", - 15 процентов.
Для организации, подавшей заявление, но не начавшей работать на "упрощенке", смена объекта налогообложения возможна только до 20 декабря года, предшествующего году, в котором впервые применена "упрощенка".
Сменить объект налогообложения в процессе применения "упрощенки" практически невозможно. Сделать это можно только нарушив один из критериев (доходы, численность, стоимость основных средств и нематериальных активов), в ином случае придется дорабатывать на данном объекте налогообложения налоговый период. Поэтому прежде чем перейти на "упрощенку", следует определиться с объектом налогообложения.
Если организация отработала год на упрощенной системе налогообложения и решила, что "упрощенка" не выгодна, то она должна по окончании налогового периода в течение 15 дней сообщить в налоговый орган о переходе на общий режим. Если спустя год "упрощенка" устраивает организацию, то никаких заявлений в налоговый орган для подтверждения применения "упрощенки" подавать не надо. Организация должна будет продолжать работать на "упрощенке" с тем же объектом налогообложения.
С 1 января 2006 года в статье 346.14 НК РФ появилась запись, что объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение трех лет с начала его применения. Потому те, кто с 1 января 2003 года применял УСН с объектом "доходы", с 1 января 2006 года имеют право перейти на объект налогообложения "доходы минус расходы". В этой статье получилась прореха, так как после того, как первый раз организация проработала на объекте налогообложения, в течение трех лет можно менять объект налогообложения ежегодно.
В статье 346.14 Налогового кодекса РФ появился третий пункт о том, что налогоплательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества или договора о совместной деятельности, могут применять УСН, но только с объектом налогообложения "доходы минус расходы". У данной категории "упрощенцев" нет права выбора объекта налогообложения.
Как произвести смену объекта налогообложения в данном случае? Если организация применяла УСН с 1 января 2003 года с объектом налогообложения "доходы", то после того, как были внесены изменения с 1 января 2006 года в статью 346.14 НК РФ (данные налогоплательщики имеют право применять только объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов"), надо сменить объект налогообложения. Но не все плательщики, являющиеся участниками договора простого товарищества или договора о совместной деятельности, применяли данную систему с 1 января 2003 года, многие начали применять ее позже. Минфин России объяснил свою позицию следующим образом: поскольку на 1 января 2006 года трехгодичный срок не прошел, то просто так поменять объект налогообложения нельзя, поэтому следует прекратить применять договор простого товарищества или договор о совместной деятельности. То есть нужно отказаться от договора о совместной деятельности или договора простого товарищества. Или же если организация не хочет отказываться от договора о совместной деятельности или договора простого товарищества, следует прекратить применять УСН и перейти на общий режим налогообложения.
ПОРЯДОК ОПРЕДЕЛЕНИЯ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ
Многие нормы главы 26.2 "Упрощенная система налогообложения" привязаны к 25 главе "Налог на прибыль организаций". Например, при определении объекта налогообложения "доходы" используются три основные статьи главы 25 НК РФ: 249 "Доходы от реализации", 250 "Внереализационные доходы", 251 "Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы". Все нормы, которые заложены в главе 25 Налогового кодекса РФ по этим статьям, зеркально переносятся в главу 26.2 НК РФ "Упрощенная система налогообложения".
Для тех, кто выбрал систему налогообложения "доходы минус расходы", в статье 346.16 НК РФ по 34 пунктам расписано, какие расходы принимаются к налогообложению. Данный перечень является закрытым, поэтому при отнесении тех или иных затрат на расходы следует обязательно обратиться к данному списку. Расходы, которые не упомянуты в данном списке, нельзя включать в налогооблагаемую базу.
В статье 346.16 НК РФ есть одна льготная позиция для тех, кто выбрал объект налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", - это затраты на приобретение, сооружение, изготовление основных средств. То есть если основное средство приобретено в период работы на УСН, то эту стоимость можно списать сразу в течение налогового периода равными долями.
Пример.
а) Организация приобрела основное средство в ноябре 2006 года, регистрировать в Регистрационной палате это основное средство не требуется. В ноябре 2006 года в четвертом квартале эту стоимость можно полностью списать.
б) Организация приобрела основное средство в ноябре 2006 года, а в эксплуатацию его ввели в марте 2007 года. Тогда стоимость данного основного средства стоит списать в течение налогового периода уже 2007 года равными долями.
Обратите внимание! С 1 января 2006 года в течение налогового периода расходы по приобретенным основным средствам принимаются равными долями за отчетный период, то есть в 2007 году затраты следует принимать равными долями за I квартал, II квартал, III квартал, IV квартал.
в) В отношении основных средств, которые были приобретены до перехода на УСН, в пункте 3 статьи 346.16 НК РФ указано, что стоимость данных основных средств и нематериальных активов со сроком полезного использования до трех лет включительно списывается равными долями в течение первого года.
Если срок службы основного средства от 3 до 15 лет, то списывать стоимость основного средства нужно пропорционально: первый год - 50%, второй год - 30%, третий год - 20%.
Если срок использования основного средства превышает 15 лет, то стоимость основного средства следует списывать равными долями в течение 10 лет использования.
В статье 346.16 НК РФ есть одна коварная позиция. Если основное средство продается до истечения срока его полезного использования, то необходимо восстановить доходную базу.
Если стоимость основных средств списана на расходы, то необходимо контролировать данные основные средства при их продаже. Потому что при реализации приобретенных основных средств и нематериальных активов до истечения трех лет с момента их списания эту стоимость следует восстановить и списать налог. В расход списывается только амортизация по проданным основным средствам или нематериальным активам.
С 1 января 2007 года появилась практически новая статья 346.17 НК РФ "Порядок признания доходов и расходов". В ней подробно прописан порядок признания доходов и расходов при упрощенной системе налогообложения. В данной статье повторно упомянуто, что при "упрощенке" действует кассовый метод, доходы следует считать по поступлению денежных средств на расчетный счет, в кассу организации и по закрытию дебиторской задолженности.
В ней прописан порядок учета доходов, конкретизирован момент списания материальных расходов, а также расходов на оплату труда. Их следует принимать в момент погашения задолженности (в период списания денежных средств и расчетов). Расходы по приобретению сырья и материалов учитываются по мере списания в производство. До 1 января 2006 года позиции "списать в производство" не было.
По товарам, приобретенным до 1 января 2006 года, перерасчет делать не требуется вне зависимости от того, как были списаны в расход покупные товары: после приобретения или после реализации. Начиная с 1 января 2006 года четко определено, что на расходы списываются затраты, непосредственно связанные с реализацией данного товара (хранение, обслуживание, транспортировка) после их фактической оплаты. То есть товары должны быть приобретены, проданы, и должна поступить оплата от покупателя, только после этого можно списать их стоимость в расходы.
МИНИМАЛЬНЫЙ НАЛОГ
Налогоплательщики, которые выбрали объект налогообложения "доходы минус расходы", в конце налогового периода сталкиваются с исчислением минимального налога. Если организация работает на данном объекте налогообложения, то по налоговому периоду (год) необходимо произвести проверку.
Сумма уплаченного единого налога, который исчисляется по разнице (доходы минус расходы, умноженные на 15 процентов), сравнивается с одним процентом от полученного дохода. Если сумма, исчисленная по разнице (доходы минус расходы, умноженные на 15 процентов), меньше величины одного процента от полученного дохода, получается диспропорция. В этом случае необходимо уплатить не сумму единого налога с базы за 2006 год, а сумму минимального налога. Получившуюся разницу следует перенести в расходы в следующем налоговом периоде. Эта позиция расписана в статье 346.18 НК РФ.
Если у организации по итогам отчетного периода получился убыток, то необходимо заплатить в бюджет сумму минимального налога в размере одного процента от дохода. Законодатели предусмотрели, что налогоплательщик имеет право уменьшить сумму дохода следующего налогового периода на сумму полученного убытка и на сумму уплаченного минимального налога. Уменьшать следует не на всю сумму сразу. Уменьшение следует производить в 2007 в размере не более 30 процентов от налогооблагаемой базы.
ПОСТАНОВКА НА УЧЕТ
Вставать на учет необходимо по месту регистрации организации и по месту жительства индивидуального предпринимателя, декларации сдавать следует в эти же инспекции. Налоговые декларации по итогам отчетного периода за I квартал, полугодие, 9 месяцев необходимо представлять в налоговый орган не позднее 25 календарных дней со дня окончания соответствующего отчетного периода. По налоговому периоду организации сдают декларации не позднее 31 марта, а индивидуальные предприниматели - 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. В эти же сроки надо уплатить и суммы налогов, подлежащих к уплате.
С 1 января 2006 года стала действовать еще одна статья 346.25 "Особенности исчисления налоговой базы при переходе на упрощенную систему налогообложения с иных режимов налогообложения и при переходе с упрощенной системы налогообложения на иные режимы налогообложения" НК РФ, она описывает позицию применения "упрощенки" на основе патента. Если индивидуальный предприниматель не имеет наемных рабочих, то он имеет право перейти на упрощенную систему налогообложения на основе патента. Об этом речь идет в Законе РТ от 23 ноября 2005 г. N 111-ЗРТ "О применении упрощенной системы налогообложения на основе патента". Работая на УСН на основе патента, индивидуальный предприниматель подпадает под льготное налогообложение. Платить предстоит фиксированную сумму, которую не требуется индексировать в зависимости от доходов. В Законе перечислено 58 случаев, когда возможно применять патент. Но все виды деятельности, которые перечислены в законе, подлежат переводу на ЕНВД, поскольку в Республике Татарстан система налогообложения в виде ЕНВД принята во всех районах. Когда возникает данный выбор, необходимо переходить на ЕНВД, "патентную" "упрощенку" применять нельзя, так как система налогообложения в виде ЕНВД является обязательным режимом налогообложения, а "упрощенка" - добровольным.
Галина Шацило считает: "Представительные органы муниципальных образований РТ должны были задуматься, когда вводили законы. Если они хотели простимулировать развитие определенных видов деятельности, предлагая им пользоваться "патентной" "упрощенкой", то не надо было по ним вводить "вмененку".
ДОПУСТИМЫЙ УРОВЕНЬ ДОХОДОВ ПРИ УСН
В 2006 году величина предельного размера доходов, ограничивающая право перехода организаций на упрощенную систему налогообложения с 1 января 2007 года, равна 16980 тыс. руб. (15 млн руб. x 1,132). Величина предельного размера доходов налогоплательщика (как организации, так и индивидуального предпринимателя), ограничивающая право на применение упрощенной системы налогообложения по итогам отчетного (налогового) периода в 2006 году, равна была 22640 тыс. руб. (20 млн руб. x 1,132). На 2007 год коэффициент-дефлятор установлен в размере 1,241. Поэтому тем, кто захочет перейти на УСН с 1 января 2008 года, следует размер своих доходов умножить на величину 1,241, и получится предел 18615 тыс. рублей (15 млн руб. x 1,241). Тех, кто продолжит работать на УСН в 2007 году, проверять себя надо будет следующим образом (20 млн руб. x 1,241 = 24820 тыс. рублей). То есть предел, который не стоит превышать по итогам 2007 года, будет равен 24820 тыс. рублей (Письмо Минфина России от 8 декабря 2006 г. N 03-11-02/272).
РЕОРГАНИЗАЦИЯ ЮРИДИЧЕСКОГО ЛИЦА
Если происходит реорганизация, то есть преобразование одного юридического лица в другое, возникает новое юридическое лицо. Если старое юридическое лицо применяло "упрощенку", то новое преобразованное лицо механически "упрощенку" применять не может. Нужно написать заявление на УСН для нового лица, но так как возникает новое юридическое лицо, то заявление пишется в момент подачи документов на регистрацию, то есть в течение 5 дней. На этот срок обращает внимание Письмо Минфина России от 17 августа 2006 г. N 03-11-02/180.
ДОГОВОР ПРОСТОГО ТОВАРИЩЕСТВА И "УПРОЩЕНКА"
Письмо Минфина России от 1 августа 2006 г. N 03-11-02/169 посвящено порядку применения договора простого товарищества, когда утрачивается право на применение УСН, и осуществлению перехода в связи с изменившимся объектом налогообложения.
ПРИМЕНЕНИЕ УСН НА ОСНОВЕ ПАТЕНТА
Письмо Минфина России от 30 июня 2006 г. N 03-11-02/149 "Запрос о применении упрощенной системы налогообложения на основе патента". Основная позиция Письма такова, что те, кто работает на "патентной" "упрощенке", применяют те же положения, что и на обычной упрощенной системе налогообложения.
ТСЖ
Денежные средства, которые поступают в организацию ТСЖ, не подпадают под статью 251 "Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы" НК РФ. ТСЖ, которые находятся на УСН с объектом налогообложения "доходы", облагают все доходы по ставке 6%. Но если с жильцами заключены агентские договоры о том, что ТСЖ только управляет (перечисляет платежи) поступающими деньгами и работает по вознаграждению, то в доходах ТСЖ будут учитываться только суммы вознаграждения без средств, которые приходят в организацию для уплаты коммунальных и прочих платежей. Данная позиция содержится в Письмах Минфина России от 26 июня 2006 г. N 03-11-04/2/128 и от 5 мая 2006 г. N 03-03-05/8.
Галина Владиславовна считает: "Возможно, вскоре в статью 251 НК РФ будут внесены более четкие формулировки относительно ТСЖ. Сумму уплаты жильцов необходимо исключить из-под налогообложения".
РАСХОДЫ ПО ККТ
Письмо Минфина России от 17 января 2007 г. N 03-11-04/2/12 посвящено тому, как учесть расходы при приобретении контрольно-кассовой техники. Эти затраты можно включить в расходы при определении налоговой базы.
АРЕНДА ЗЕМЛИ
О том, как учитывать арендные платежи за участок земли в составе расходов, говорится в Письме Минфина России от 15 января 2007 г. N 03-11-04/2/9. Если организация заключила договор аренды земельного участка, то она вправе учесть эти расходы в составе своих расходов, но по мере фактической оплаты.
ВЫДЕЛЕНИЕ НДС ОТДЕЛЬНОЙ СТРОКОЙ
Можно ли не выделять отдельной строкой НДС, а списывать его вместе со стоимостью сырья и материалов по мере их списания в производство? В статье 346.16 НК РФ по поводу материальных расходов (подпункт 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ) и по поводу НДС (подпункт 8 пункта 1 статьи 346.16 НК РФ) написано в разных пунктах. При заполнении Книги учета доходов и расходов налогоплательщик должен указать в графе 7 отдельной строкой стоимость материалов, списанных в производство, и отдельной строкой сумму НДС. Суммировать их нельзя, так как предусмотрено раздельное списание этих расходов. Такая позиция Минфина России содержится в Письме от 21 декабря 2006 г. N 03-11-04/2/ 286.
УРОВЕНЬ ДОХОДОВ НЕ ПРЕВЫШЕН? СООБЩАТЬ НИКУДА НЕ НАДО!
Если организацией в налоговом периоде не допущено превышение установленного предельного размера доходов по налоговому периоду, то организация не обязана уведомлять налогоплательщика о продолжении работы на этом же режиме налогообложения. Об этом сказано в Письме Минфина России от 20 декабря 2006 г. N 03-11-05/281.
ПРАВО ПОЛЬЗОВАНИЯ НЕДВИЖИМОСТЬЮ, ПОЛУЧЕННОЙ БЕЗВОЗМЕЗДНО
Налогоплательщик, получающий по договору в безвозмездное пользование имущество, включает в состав доходов сумму дохода в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом, определяемый исходя из рыночных цен на аренду идентичного имущества (Письмо Минфина России от 11 декабря 2006 г. N 03-11-04/2/260).
Минфин России в соответствии с Информационным письмом ВАС России от 22 декабря 2005 г. N 98 напоминает, что если речь идет о безвозмездном пользовании имуществом, то должен складываться доход, определяемый исходя из рыночных цен. Эта позиция распространяется и на безвозмездные займы вне зависимости от режима налогообложения.
Если учредитель, который владеет более чем 50 процентами долей общества, вносит имущество для безвозмездного пользования, то данный безвозмездный вклад статье 251 НК РФ учитывается при определении налогооблагаемой базы.
КОГДА МОЖНО СМЕНИТЬ ОБЪЕКТ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ?
Объект налогообложения не может меняться налогоплательщиком в течение трех лет с начала применения УСН. В связи с этим по истечении трех лет с начала применения "упрощенки" налогоплательщики могут изменять объект налогообложения на очередной календарный год (Письмо Минфина России от 4 декабря 2006 г. N 03-11-02/ 263).
Это действительно серьезное упущение, которое пока в законе не исправили, считает Галина Владиславовна.
ОБСЛУЖИВАНИЕ ТЕЛЕФОНОВ, АВТОМОБИЛЕЙ - В РАСХОДЫ!
В Письме Минфина России от 20 ноября 2006 г. N 03-11-05/251 речь идет о принятии в расходы затрат на обслуживание мобильных телефонов, на аренду автомобилей, ГСМ, текущий ремонт. Если приобретенные мобильные телефоны используются для осуществления деятельности, направленной на получение дохода, то расходы на их приобретение и на оплату услуг операторов можно учесть при определении налоговой базы. Также могут быть учтены при налогообложении затраты на аренду автомобиля, используемого для перевозки товаров и для других целей, связанных с осуществляемой предпринимательской деятельностью, и расходы на его содержание (ГСМ, текущий ремонт и т.п.) на основании подпунктов 3 - 5 пункта 1 статьи 346.16 Кодекса.
ЛИКВИДАЦИЯ ОРГАНИЗАЦИИ
Если организация проработала на УСН один квартал и решила прекратить применение УСН, то она в обязательном порядке должна провести проверку на возможность уплаты минимального налога. И уплатить его стоит по моменту ликвидации, если даже налоговый период будет равен 3, 4, 5 месяцам. Если идет превышение минимального налога над основным, то в бюджет должен быть уплачен минимальный налог. Об этом написано в Письме Минфина России от 15 ноября 2006 г. N 03-11-04/2/238.
ОШИБОЧНЫЙ ВОЗВРАТ ДЕНЕГ - ЭТО НЕ ДОХОД!
Если "упрощенцам" ошибочно возвращаются денежные средства, то данные средства не учитываются в составе доходов. Данный возврат никак не отражается в Книге учета доходов и расходов. В связи с тем, что перечисленные денежные суммы не учитываются в составе доходов при определении объекта налогообложения у налогоплательщиков, применяющих упрощенную систему налогообложения, операции по их ошибочному получению (возврату) не отражаются в Книге учета доходов и расходов. Но так как данное поступление денежных средств уже отражено в Книге учета доходов и расходов, то обязательно надо будет подать уточненную декларацию.
Единственный выход в таком случае, по словам Галины Владиславовны, - это составление справки бухгалтера.
Данная позиция отражена в Письме Минфина России от 7 ноября 2006 г. N 03-11-04/2/231.
Начальник отдела налогообложения
прибыли Управления Федеральной
налоговой службы по Республике Татарстан
Г.ШАЦИЛО