Письмо от 20.07.2007 г
Знание" от 20.07.2007 "О ДОГОВОРАХ В ТУРИСТИЧЕСКОМ БИЗНЕСЕ
Вопрос:Какие виды договоров могут заключать турагенты в отношениях с туроператорами и туристами после вступления в силу изменений к Закону "Об основах туристкой деятельности в РФ" N 12-ФЗ от 05.02.2007. Можно ли заключать с туроператором договор "Купли-продажи турпродукта". Как можно отразить в бухгалтерском и налоговом учете наши взаимоотношения с туроператором и туристом, если наша организация находится на упрощенной системе налогообложения с базой исчисления налога от доходов.
Пользователь СПС
Ответ:Во-первых, договорные отношения в туристическом бизнесе, как и в любом другом, регулируются, прежде всего, Гражданским кодексом РФ, а именно главой 39 "Возмездное оказание услуг", 49 "Поручение", 52 "Агентирование", а во-вторых, самим Законом "Об основах туристкой деятельности в РФ" от 24.11.1996 в редакции от 05.02.2007 N 132-ФЗ.
Статьей 9 вышеназванного Закона предусмотрено, что продвижение и реализация туристического продукта турагентом осуществляется на основании договора, заключенного между туроператором и турагентом (Заметьте: каким именно договором не сказано). Далее дополняется, что турагент осуществляет продвижение и реализацию туристического продукта от имени и по поручению туроператора, а в случаях, предусмотренных договором, заключенным между туроператором и турагентом, - от своего имени. Следовательно, по договорам поручения, агентским договорам, комиссионным договорам. Кроме того, исходя из норм, прописанных в статье 10.1 Закона, турагент может заключать договоры о реализации туристического продукта, сформированного туроператором, от своего имени с потребителями турпродукта (туристами). Значит, Закон разрешает турагенту заключать договоры как с туроператором, так и с потребителем турпродукта договоры о реализации туристического продукта.
Надо сказать, что термин "Договор купли-продажи турпродукта" в данном случае неуместен. Туроператор и турагент реализуют не вещь (предмет, товар), а туристический продукт, который в Законе определен как комплекс услуг по перевозке и размещению, оказываемых на общую цену (независимо от включения в общую цену стоимости экскурсионного обслуживания и других услуг) по договору о реализации туристического продукта. Указанным Законом туроператорская деятельность рассматривается как деятельность по формированию, продвижению и реализации турпродукта, а деятельность турагента - только как деятельность по продвижению и реализации турпродукта, т.е. без формирования комплекса услуг и стоимости. Согласно ст. 9 Федерального закона N 132-ФЗ только туроператор приобретает право на услуги, входящие в тур, на основании договоров с лицами, предоставляющими отдельные услуги (например, услуги по проживанию, доставке, экскурсиям и т.д.), или с туроператором по приему туристов, обеспечивающим предоставление всех видов (комплекса) услуг, входящих в тур.
Статьей 10 Закона также предусмотрено, что претензии к качеству туристского продукта предъявляются туристом и (или) иным заказчиком туроператору в письменной форме в течение 20 дней со дня окончания действия договора и подлежат рассмотрению в течение 10 дней со дня получения претензий. При этом на основании статьи 10.1 турагент при реализации турпродукта должен в договоре указать информацию о возможности туриста в случае возникновения обстоятельств, указанных в статье 17.4 рассматриваемого Федерального закона, обратиться с письменным требованием о выплате страхового возмещения по договору страхования ответственности туроператора или об уплате денежной суммы по банковской гарантии непосредственно к организации, предоставившей туроператору финансовое обеспечение.
Следовательно, турагент не представляет услуг туристу, обозначенных в путевке, не несет ответственность за качество предоставленных услуг, не участвует в формировании стоимости турпродукта, а лишь их продвигает на рынке услуг за определенное вознаграждение. Это вознаграждение может быть получено как от покупателя турпродукта (туриста), так и от поставщика турпродукта (туроператора) в зависимости от того, с кем и как составлены турагентом входные или исходящие договоры. Значит, полностью сформированная стоимость путевки никак не может быть доходом турагента.
При рекомендациях об организации налогового и бухгалтерского учета следует иметь в виду следующее: Минфин России неоднократно указывал, что туристская путевка представляет собой документ, подтверждающий факт заключения договора на оказание комплекса туристских услуг, и, следовательно, исходя из норм п. п. 2, 3 ст. 38 Налогового кодекса РФ не является товаром (имуществом), реализуемым или предназначенным для реализации по договору (купли-продажи). В этой связи налогоплательщики-турагенты, применяющие УСН, не вправе уменьшить полученные доходы на расходы по оплате покупной стоимости туристских путевок на основании пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ (по данному вопросу см. Письма от 27.01.2006 N 03-11-04/2/20, от 31.10.2005 N 03-11-04/2/119, от 20.07.2005 N 03-11-04/2/28).
Соглашаясь с Минфином России в том, что туристская путевка не является товаром (имуществом), реализуемым или предназначенным для реализации по договору купли-продажи, суды квалифицируют заключенные между турагентом и туроператором договоры купли-продажи туристских путевок как агентские, поскольку турагент реализует уже сформированный продавцом (туроператором) туристский продукт (комплекс услуг), оформляемый в виде туристской путевки (см. Постановления ФАС Северо-Западного округа от 06.04.2006 по делу N А52-4772/2005/2, от 01.08.2005 N А05-26155/04-26, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.07.2004 N А19-20470/02-18-Ф02-2665/04-С1).
Если руководствоваться точкой зрения судов и рассматривать деятельность турагента как посредническую, то в налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН, следует включать только агентское вознаграждение, в данном случае определяемое как разница между продажной и покупной ценой путевки (абз. 2, 4 п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 249, пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ). Датой получения этого дохода признается дата поступления денежных средств от туриста (п. 1 ст. 346.17 НК РФ), в том числе и предоплата.
В целях бухгалтерского учета прослеживается та же позиция: стоимость путевки, оплаченная туроператору, не признается расходом организации и учитывается по дебету счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", а сумма средств, полученная от туриста в оплату отпущенной путевки, не признается доходом и отражается по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" или по кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями". В свою очередь, организация может организовать бухгалтерский учет приобретенных путевок от туроператора на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности" в оценке, согласованной с туроператором в договоре. Так как путевки не являются товаром и они получены турагентом только для дальнейшего продвижения на рынке, то учитывать их на счете 41 "Товары" некорректно.
Основания: п. п. 3, 5 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н, на основании п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н; Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н.
| Содержание операций | Дебет | Кредит | Сумма, руб. | Первичный документ |
| Путевка принята на забалансовый учет | 006 | - | 30 000 | Накладная, Туристская путевка (форма ТУР-1), Акт приемки бланков (путевок), Книга по учету бланков строгой отчетности |
| Получены денежные средства от туриста | 50 | 62 | 35 000 | Туристская путевка (форма ТУР-1), Приходный кассовый ордер и ККМ |
| Денежные средства, полученные от туриста, отнесены на расчеты с туроператором | 62 | 76 | 35 000 | Бухгалтерская справка-расчет, Отчет агента оператору о сумме реализованных путевок и сумме своего вознаграждения |
| Перечислена стоимостьпутевки туроператору | 76 | 51 | 30 000 | Выписка банка по расчетному счету |
| Признана выручка от оказания посреднических услуг(35 000 - 30 000) | 76 | 90-1 | 5 000 | Бухгалтерская справка-расчет с отражением дохода турагента в книге доходов и расходов по УСН |
| Списана стоимость путевки, учтенная за балансом | - | 006 | 30 000 | Книга по учету бланков строгой отчетности |