Письмо от 01.07.2008 г № Б/Н
О порядке списания расходов по освоению природных ресурсов в налоговом и бухгалтерском учете и об определении налоговой базы при предоставлении на территории РФ органами местного самоуправления в аренду муниципального имущества
Вопрос:
1.Сторонней организацией (подрядчик) проведена работа "Бурение скважин с целью поиска и оценки ПГС" на сумму 295000 рублей. Общая сумма договора составляет 600000 рублей. В договоре говорится, что работы обязуются выполнить в срок до 31 декабря 2009 года и после выполнения работ подрядчик передает по акту план расположения скважин, журнал документации, метрологические заключения и т.д.
Как списать в налоговом и бухгалтерском учете расходы по бурению скважин с целью поиска и оценки ПГС, относящихся к расходам по освоению природных ресурсов, либо по окончании всех работ на общую сумму 600000 рублей, либо по отдельным актам, в данном случае на 295000 рублей равномерно в течение 12 месяцев. Разъясните, пожалуйста, на моем примере.
2.Нужно ли начислять НДС сверх арендной платы. В договоре не указано, что сумма без НДС. Договор заключен с Муниципальным учреждением Мамадышского района "Палата имущественных и земельных отношений".
Пользователь СПС КонсультантПлюс:ВыпускТатарстан
Ответ:
ООО УЧЕБНО-КОНСУЛЬТАЦИОННАЯ АУДИТОРСКАЯ ФИРМА "ЗНАНИЕ"
ПИСЬМО
от 1 июля 2008 года
1.В целях бухгалтерского учета и в соответствии с п. п. 4.9.3, 5.2.11 Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 03.10.1996 N 123, затраты на буровые и геолого-разведочные работы, производимые за счет операционных расходов по бюджету или средств основной деятельности (т.е. не связанные со строительством определенных объектов), в капитальные вложения (и, соответственно, во введенные в действие основные фонды) не включают.
В рассматриваемой ситуации геолого-разведочные работы производятся до фактического начала разработки участка, следовательно, произведенные организацией затраты на строительство сооружений можно рассматривать как затраты на освоение новых производств, т.е. предварительно учесть их в составе расходов будущих периодов (на счете 97 Расходы будущих периодов) и в дальнейшем (после начала добычи полезных ископаемых) списывать на затраты производства (счет 20 Основное производство) (п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, Инструкция по применению Плана счетов).
Согласно п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности расходы будущих периодов подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др. способами) в течение периода, к которому они относятся.
В данном случае организация не имеет возможности четко определить период, в течение которого будет производиться добыча полезных ископаемых и, соответственно, к которому относятся расходы на проведение геолого-разведочных работ.
Поэтому организация должна принять решение о периоде их списания на затраты производства после начала добычи на участке (например, единовременно, или в течение года, или 12 месяцев и т.п.).
В целях налогообложения прибыли расходы на разведку полезных ископаемых, осуществляемые на участке недр в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями, признаются расходами на освоение природных ресурсов (п. 1 ст. 261 Налогового кодекса РФ).
Расходы на освоение природных ресурсов (указанные в п. 1 ст. 261 НК РФ) учитываются в порядке, предусмотренном ст. 325 НК РФ и пунктом 2 ст. 261 НК РФ.
По общему правилу ст. 261 расходы на освоение природных ресурсов для целей налогообложения признаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором завершены данные работы (этапы работ), и включаются в состав прочих расходов в следующем порядке:
1) расходы на поиски и оценку месторождений полезных ископаемых (включая аудит запасов), разведку полезных ископаемых и (или) гидрогеологические изыскания, осуществляемые на участке недр, в соответствии с полученными в установленном порядке лицензиями или иными разрешениями уполномоченных органов, а также расходы на приобретение необходимой геологической и иной информации у третьих лиц, в том числе в государственных органах, включаются в состав расходов равномерно в течение 12 месяцев.
Момент начала учета расходов зависит от того, самостоятельно налогоплательщик выполнял работы или с привлечением подрядных организаций.
Если работы производятся самостоятельно, то согласно п. 2 ст. 261 НК РФ расходы списывают с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором были завершены работы либо этапы работ. В связи с возможностью выбора метода списания налогоплательщику необходимо в учетной политике отразить момент начала учета расходов.
По вопросам налогоплательщика, связанных с поэтапным учетом работ, выполненных самостоятельно, даны разъяснения в Письме Минфина России от 11.05.2005 N 03-03-01-04/1/239. В частности, не являются этапами работ группы расходов на освоение природных ресурсов, поименованные в п. 1 ст. 261 НК РФ. Под этапом работ следует понимать отдельную стадию производственного процесса, ознаменованную какими-либо качественными изменениями. В случае поэтапного признания расходов на освоение природных ресурсов (при осуществлении таких работ налогоплательщиком самостоятельно) налогоплательщику целесообразно отразить в учетной политике то, какие промежутки работ по освоению природных ресурсов являются в его налоговом учете этапами.
Если работы совершают подрядчики, применяется пункт 3 ст. 325 НК РФ, которым не предусмотрено поэтапное списание расходов. Расходы по договору учитываются по окончании работ, с 1-го числа месяца, в котором подписан последний акт выполненных работ с подрядчиком по данному договору. Аналогичные разъяснения даны в Письме Минфина России N 03-03-01-04/1/239.
В случае если работа по освоению природных ресурсов оказалась безрезультатной, то расходы, связанные с ней, для целей налогообложения прибыли принимаются в соответствии с п. 3 ст. 261 Налогового кодекса РФ. Порядок признания безрезультатных работ по освоению природных ресурсов заключается в следующем.
1.Если расходы на освоение природных ресурсов по соответствующему участку недр оказались безрезультатными, то указанные расходы в рассматриваемой ситуации признаются для целей налогообложения в течение 12 месяцев. Списание расходов производится равномерно с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором налогоплательщик уведомил федеральный орган управления государственным фондом недр или его территориальное подразделение о прекращении дальнейших геолого-поисковых, геолого-разведочных и иных работ на этом участке в связи с их бесперспективностью.
При этом безрезультатными признаются геолого-поисковые, геолого-разведочные и иные работы, по результатам которых налогоплательщик принял решение о прекращении дальнейших работ на соответствующей части участка недр в связи с бесперспективностью выявления запасов полезных ископаемых либо в связи с невозможностью или нецелесообразностью строительства и (или) эксплуатации подземных сооружений, не связанных с добычей полезных ископаемых.
2.Расходы на освоение природных ресурсов, не давшие результата, учитываются в части территории (акватории), предусмотренной соответствующей лицензией. При этом налогоплательщик должен вести раздельный учет таких расходов по соответствующей части территории (акватории).
2.В соответствии с пунктом 3 статьи 161 Кодекса при предоставлении на территории Российской Федерации органами государственной власти и управления и органами местного самоуправления в аренду федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества налоговая база определяется как сумма арендной платы с учетом налога.
При этом налоговая база определяется налоговым агентом отдельно по каждому арендованному объекту имущества, и в этом случае налоговыми агентами признаются арендаторы указанного имущества. Указанные лица обязаны исчислить, удержать из доходов, уплачиваемых арендодателю, и уплатить в бюджет соответствующую сумму налога.
Согласно п. 4 ст. 173 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг), определенных в ст. 161 НК РФ, сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется и уплачивается в полном объеме налоговыми агентами, указанными в ст. 161 НК РФ.
При этом на основании п. 4 ст. 164 НК РФ при удержании налога налоговыми агентами в соответствии с п. п. 1 - 3 ст. 161 НК РФ, а также в иных случаях, когда согласно НК РФ сумма налога должна определяться расчетным методом, налоговая ставка определяется как процентное отношение налоговой ставки, предусмотренной п. 2 или п. 3 ст. 164 НК РФ, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки. Следовательно, сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет налоговым агентом при аренде муниципального имущества, определяется по расчетной ставке 18 / 118 из общей суммы арендной платы.
Суммы НДС, удержанные из доходов арендодателей и фактически уплаченные в бюджет налоговыми агентами, подлежат вычету у налогового агента из общей суммы НДС, исчисленной по операциям, облагаемым НДС (п. 3 ст. 171 НК РФ). Налоговые вычеты у налоговых агентов производятся на основании документов, подтверждающих фактическую уплату сумм НДС, удержанного налоговыми агентами (п. 1 ст. 172 НК РФ).
Счет-фактуру для вычета НДС должен выписать сам себе арендатор, сделав на нем пометку "Аренда государственного или муниципального имущества". Счет-фактура подписывается руководителем организации-арендатора и ее главным бухгалтером.
В строке Продавец счета-фактуры необходимо указать арендодателя имущества, в строке Покупатель - арендатора.
Основываясь на вышеизложенном, арендатор выписывает счет-фактуру на общую сумму, например, 11800 руб. с указанием НДС в размере 1800 руб.; ставка налога - 18/118.
Выписанный счет-фактура должен быть зарегистрирован у налогового агента в книге продаж с пометкой Налог, исчисленный налоговым агентом в момент фактического перечисления арендной платы, подтверждающего удержание налога из средств, причитающихся арендодателю.
Директор аудиторской фирмы "Знание"
В.А.ВАРФОЛОМЕЕВА