Разъяснение от 05.10.2005 г № 8
Поправки в порядок исчисления и уплаты налога на прибыль, распространяющиеся на правоотношения с 1 января 2005 г
Статья 259 НК РФ дополнена пунктом 14. Он касается налогоплательщиков, которые получили бывшее в употреблении имущество в виде вклада в уставный капитал или в порядке правопреемства при реорганизации юридических лиц. Срок полезного использования таких объектов основных средств определяется с учетом срока их эксплуатации предыдущим собственником.
Дополнительно к прочим расходам, связанным с производством и реализацией , отнесены суммы таможенных пошлин и сборов, за исключением перечисленных в ст. 270 НК РФ. Подпункт 6 дополнен расходами на приобретение услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел РФ.
Внесено изменение в подпункт 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ. Проценты, уплачиваемые по налогам и сборам в соответствии с порядком, установленным Правительством РФ, принимаются с 1 января 2005 г. в состав внереализационных расходов.
Поправка в п. 1 статьи 266 некоторых налогоплательщиков может привести к увеличению налоговой базы. С 1 января 2005 г. при формировании резерва по сомнительным долгам в расчет должна приниматься только та часть задолженности, которая возникла в связи с реализацией товаров или оказанием услуг.
В статье 268 Кодекса теперь выделены особенности определения расходов при реализации не только товаров, но и имущественных прав. При реализации имущественных прав (долей, паев) налогоплательщик вправе уменьшить доходы на цену приобретения данных имущественных прав (долей, паев) и на сумму расходов, связанных с их приобретением и реализацией.
В пункте 6 статьи 272 уточнен порядок признания расходов по обязательному и добровольному страхованию (негосударственному пенсионному обеспечению). В этом пункте содержится норма, которая установила равномерное признание расходов по договорам страхования, заключенным на срок более одного отчетного периода и предусматривающим уплату страхового взноса разовым платежом. Теперь понятие "равномерно в течение срока действия договора" уточнено тем, что расчет осуществляется пропорционально количеству календарных дней действия договора в отчетном периоде. Тот же принцип действует в отношении договоров негосударственного пенсионного обеспечения.
Серьезные изменения внесены с 1 января 2005 г. в статью 277 НК РФ, устанавливающую особенности определения налоговой базы по доходам при передаче имущества в уставный (складочный) капитал организации. В частности, в подпункте 2 пункта 1 этой статьи установлен порядок определения стоимости имущества, полученного в виде взноса (вклада) в уставный (складочный) капитал организации. При этом получающая сторона должна документально подтвердить стоимость имущества. В противном случае стоимость этого имущества будет признана нулю. Такое же требование распространяется и на случаи, когда имущество вносится в качестве взноса (вклада) в уставный капитал налогоплательщика физическими лицами и иностранными организациями.
Важная поправка внесена в статью 288 НК РФ в отношении порядка определения доли налоговой базы, приходящейся на обособленные подразделения организации.
С 1 января 2005 г. расчет удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества производится за отчетный (налоговый) период. Ранее удельный вес среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества определялся на конец отчетного периода, т.е. на последнее число отчетного периода. Здесь у налогоплательщиков появлялись вопросы при расчете показателей среднесписочной численности и расходов на оплату труда. Эти показатели могут быть исчислены только за определенный период времени. Поэтому их рассчитывали за последний месяц отчетного периода. Теперь же с учетом принятых поправок таким периодом является отчетный (налоговый) период. Остаточная стоимость амортизируемого имущества, наоборот, может быть рассчитана только на определенную дату. Раньше вопросов по исчислению этого показателя не возникало. Налогоплательщики брали из регистров налогового учета остаточную стоимость имущества каждого обособленного подразделения по состоянию на последнее число отчетного (налогового) периода. Теперь этот показатель рассчитывается по-иному. Он рассчитывается за отчетный (налоговый) период как средняя остаточная стоимость имущества. В случае если обособленное подразделение организации создано в середине налогового периода, то на 1-е число каждого месяца в отчетном периоде до момента создания обособленного подразделения стоимость имущества будет равняться нулю. Порядок определения доли прибыли, приходящейся на обособленные подразделения, в связи с принятием Федерального закона N 58-ФЗ изложен в Письме Минфина РФ от 6 июня 2005 г. N 03-03-03-02/16.
Налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, уплачивают авансовые платежи (налог) в региональный и местный бюджеты, а также представляют декларации как по месту нахождения организации, так и по месту нахождения каждого из ее обособленных подразделений.
Если обособленные подразделения находятся на территории одного муниципального образования, то согласно действующей статье 288 НК уплачивать налог и представлять декларации нужно по каждому подразделению.
Поправки, внесенные Законом N 58-ФЗ в пункт 2 статьи 288, предоставляют налогоплательщикам возможность уплачивать налог в бюджет субъекта РФ исходя из совокупности показателей обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта. Налогоплательщик самостоятельно выбирает то обособленное подразделение, через которое осуществляется уплата в бюджет этого субъекта РФ. При этом он должен уведомить о принятом решении налоговые органы, где обособленные подразделения состоят на налоговом учете. Однако эта норма вступает в силу с 1 января 2006 г. Письмо Минфина РФ от 14.02.2005 N 03-03-01-04/2/33, которое предусматривало такую возможность с 1 января 2005 г., отменено Письмом Минфина России от 20.05.2005 N 03-03-01-04/2/88.
Итак, налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, отчитываясь за 1 полугодие 2005 г., представляют:
- в налоговую инспекцию по месту нахождения головного подразделения декларацию, в состав которой дополнительно включаются приложение N 5 и все приложения N 5а, заполненные по каждому обособленному подразделению;
- в налоговую инспекцию по месту нахождения каждого обособленного подразделения декларацию в составе титульного листа, подразделов 1.1 и (или) 1.2 раздела 1, а также приложение N 5а в части, относящейся к конкретному обособленному подразделению. Причем в соответствующих подразделах раздела 1 указываются только те суммы налога к доплате (уменьшению), которые причитаются на головное или обособленные подразделения. Расчет доли налоговой базы, приходящейся на обособленные подразделения, в декларациях за 1 полугодие 2005 г. должен производиться уже с учетом поправок, внесенных Законом N 58-ФЗ.
Наиболее значительные изменения направлены на сближение бухгалтерского и налогового учета. Существенно изменился порядок определения и списания прямых и косвенных расходов.
В соответствии с ранее действовавшей редакцией статьи 318 НК РФ к прямым расходам относились:
- материальные затраты, определяемые на основании подпунктов 1 и 4 пункта 1 статьи 254;
- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров (выполнении работ, оказании услуг), а также суммы начисленного ЕСН;
- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым в производстве товаров (работ, услуг).
Поправки, внесенные Законом N 58-ФЗ, сделали данный перечень открытым. Это позволит организациям с 1 января 2005 г. дополнять состав прямых расходов, самостоятельно определяя их перечень в учетной политике для целей налогообложения.
Обратите внимание! Раньше все страховые взносы на обязательное пенсионное страхование налогоплательщик включал в косвенные расходы. Однако с 1 января 2005 г. страховые взносы, начисленные на выплаты работникам, занятым в производственной деятельности, относятся в состав прямых расходов. Кроме того, теперь прямые расходы включаются в расходы текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены согласно статье 319 НК РФ. Налогоплательщики, оказывающие услуги, с 1 января 2005 года вправе учитывать для целей налогообложения прямые расходы в полном объеме без распределения на остатки незавершенного производства.
Из статьи 319 НК РФ исключены рекомендации по распределению сумм прямых расходов на остатки незавершенного производства и на изготовленную продукцию (работы, услуги). Налогоплательщики теперь самостоятельно будут определять этот порядок с учетом соответствия осуществленных расходов изготовленной продукции (выполненным работам, оказанным услугам). А если отнести прямые расходы к конкретному производству невозможно, то налогоплательщик должен разработать механизм распределения расходов с применением экономически обоснованных показателей. Принятый организацией порядок распределения прямых расходов необходимо зафиксировать в учетной политике для целей налогообложения. Данный порядок должен применяться в течение не менее двух налоговых периодов.
Систематизирован порядок определения расходов по торговым операциям (статья 320 НК РФ). Так, налогоплательщики, осуществляющие торговые операции, получили право сформировать стоимость приобретения товаров с учетом расходов, связанных с покупкой этих товаров. В частности, таможенные пошлины, уплаченные в связи с приобретением товаров и ранее учитываемые только в составе косвенных расходов, с 1 января 2005 г. могут быть включены в стоимость этих товаров. Стоимость приобретения товаров, отгруженных, но не реализованных на конец месяца, не включается налогоплательщиком в состав расходов, связанных с производством и реализацией, до момента их реализации. При этом порядок формирования такой стоимости организация определяет самостоятельно в учетной политике для целей налогообложения и должна применяться в течение не менее двух налоговых периодов.
Декларация по налогу на прибыль за 9 месяцев 2005 г. представляется в налоговые органы по форме, утвержденной Приказом МНС России от 11.11.2003 N БГ-3-02/614 (с учетом изменений, внесенных Приказом МНС России от 03.06.2004 N САЭ-3-02/351). Инструкция по заполнению декларации утверждена Приказом МНС России от 29.12.2001 N БГ-3-02/585 с учетом изменений, внесенных Приказами МНС России от 29.12.2003 N БГ-3-02/723 и от 03.06.2004 N САЭ-3-02/351. При этом декларации, которые налогоплательщики представляют за отчетные периоды 2005 г., должны быть заполнены также с учетом Письма Минфина России от 25.02.2005 N 03-03-01-02/65.
Отчетность по налогу на прибыль нужно сдать в налоговый орган по месту нахождения организации в срок не позднее 28 октября 2005 г. В этот же срок уплачиваются авансовые платежи по налогу.
Объем налоговой декларации за 9 месяцев 2005 г. незначителен. Организациям предстоит сдать:
- титульный лист;
- раздел 1 "Сумма налога на прибыль организаций";
- лист 02 "Расчет налога на прибыль организаций";
- Приложение N 1 к листу 02 "Доходы от реализации";
- Приложение N 2 к листу 02 "Расходы, связанные с производством и реализацией".
Другие листы декларации являются специальными. Они включаются в состав декларации, если налогоплательщик имеет отдельные виды доходов, расходов и иных средств, подлежащих отражению в конкретных листах и приложениях. Некоторые листы и приложения представляются, если налогоплательщик осуществляет операции с ценными бумагами, является налоговым агентом, применяет специальный налоговый режим, установленный Главой 26.4 НК, или же имеет обособленные подразделения.
Руководитель МРИ
ФНС РФ по РТ N 8
М.М.ГУБАЙДУЛЛИН